Резерв (учёт)
Резерв (англ. reserve) ― обязанность предприятия по осуществлению расходов в целях исполнения требований законодательства к субъекту учета и (или) в рамках заключенного договора, с ненаступившим сроком его исполнения, имеющая на момент признания в бухгалтерском учете расчетно-документальную обоснованную оценку с неопределенным временем исполнения требования.
Определение
По мнению ряда экономистов, резерв ― это фонд денежных средств, создаваемых и используемых по правилам и в условиях, определенных законодательными, нормативными и учредительными документами[1].
Согласно МСФО, резерв — это обязательство на неопределенную сумму или с неопределенным сроком погашения, которое признается при одновременном выполнении трех условий[2]:
- имеется существующее обязательство (юридическое или вытекающее из практики) в результате прошлого события
- вероятен (более 50 %) отток ресурсов, заключающих экономическую выгоду, для погашения данного обязательства
- сумма обязательства поддается надежной оценке (когда оценка не возможна, данное обязательство классифицируется как условное обязательство).
При этом обязательство может быть[3]:
- юридическое, то есть возникающее в силу договора, законодательства или иного нормативного акта
- традиционное (фактическое), возникающее в результате действий компании:
- в силу установившейся практики, опубликованной политики или другому заявлению компания дала понять другим лицам, что принимает на себя определенные обязательства
- в результате компания создала обоснованное ожидание со стороны таких других лиц, что она исполнит эти обязанности.
Согласно РСБУ, резерв — это обязанность предприятия по осуществлению расходов в целях исполнения требований законодательства к субъекту учета и (или) в рамках заключенного договора, с ненаступившим сроком его исполнения, имеющая на момент признания в бухгалтерском учете расчетно-документальную обоснованную оценку с неопределенным временем исполнения требования, в частности[4]:
- обязанность по осуществлению гарантийного ремонта и (или) текущему обслуживанию, которая будет осуществляться по требованию покупателей, в случаях, предусмотренных договором (резерв по гарантийному ремонту);
- обязанность, возникающая из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного рассмотрения претензий (резерв по претензиям, искам);
- обязанность, возникающая при принятии решения о реструктуризации деятельности субъекта учета, а также при принятии решения о реорганизации либо ликвидации субъекта учета (резерв по реструктуризации);
- обязанность по осуществлению расходов на исполнение обязательств по договору, цена которого была самостоятельно установлена субъектом учета исходя из условий безубыточности и самостоятельного покрытия расходов, которые в процессе исполнения договора по независящим от субъекта учета причинам превысили экономические выгоды, планируемые к получению от исполнения договора (резерв по убыточным договорным обязательствам);
- обязанность по демонтажу и выводу объектов основных средств из эксплуатации, а также восстановление участка, на котором объект расположен, возникающая по договору (резерв на демонтаж и вывод основных средств из эксплуатации).
Учёт резервов
В РСБУ резервы отражаются на следующих счетах:
- резерв по сомнительной дебиторской задолженности на 63 счете «Резервы по сомнительным долгам»;
- резерв по судебным и досудебным претензиям на 63 счете «Резервы по сомнительным долгам»;
- резерв по отпускам работников на 97 счете «Расходы будущих периодов»;
- резерв по гарантированным обязательствам и браку на 96 счете «Резервы предстоящих расходов»;
- резерв под обесценение активов (основных средств, незавершенного строительства, запасов материалов, незавершенного производства, готовой продукции, товаров на складе) на 14 счете «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;
- резерв под обесценение финансовых вложений, инвестиций, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость на 59 счете «Резервы под обесценение финансовых вложений».
Не путать с Резервным капиталом.
В случае если резервы уже были сформированы и по ним имеется первоначальное сальдо, то они сравниваются с текущими расчётными значениями резерва. Если первоначальное сальдо меньше текущих значений, то на эту разницу доначисляется резерв, и именно на сумму увеличения резерва происходит уменьшение финансового результата отчетного периода. Если первоначальное сальдо больше текущих расчётных значений, то эта разница уменьшает начисленный резерв и увеличивает финансовый результат.
Резерв по сомнительной дебиторской задолженности
- Классификация дебиторской задолженности
- Текущая дебиторская задолженность — задолженность покупателей (за отгруженную продукцию) и поставщиков (за авансы выданные), возникшая в рамках действующего договора. Ждём выполнение договора.
- Просроченная дебиторская задолженность — дебиторская задолженность, срок оплаты или отгрузки по которой истек согласно договору. Запускаем юридическую процедуру по возврату дебиторской задолженности.
- Сомнительная дебиторская задолженность — просроченная дебиторская задолженность, срок неисполнения которой составляет более 90 дней. Формируем резерв, сумма резерва списываем на финансовый результат в периоде формирования резерва. Дебиторская задолженность продолжается отражаться на балансе.
- Безнадёжная дебиторская задолженность — это просроченная дебиторская задолженность, срок неисполнения которой составляет более 3 лет, или известно о прекращении деятельности дебитора. Дебиторская задолженность полностью списывается с баланса, резерв также списывается.
- Сумма резерва
Величина резерва по сомнительной дебиторской задолженности формируется на основании составленной «Ведомости дебиторской задолженности по сроку возникновения», в которой дебиторская задолженность указана по каждому контрагенту, в разрезе договоров и с указанием срока учета операции. Сумма дебиторской задолженности более 90 дней признаётся сомнительной дебиторской задолженности и начисляется резерв (с учётом контрагента, договора и срока возникновения) на основании бухгалтерской справки, утверждённой ответственным лицом. Сумма резерва уменьшает финансовый результат предприятия за период. В случае возврата суммы задолженности контрагентом, дебиторская задолженность уменьшается на эту сумму, сумма резерва уменьшается, а финансовый результат увеличивается за отчетный период также на эту же сумму. В случае не погашения данной задолженности в течение 3 лет, дебиторская задолженность списывается с баланса, как и резерв на основании приказа о списании задолженности.
Резерв по судебным и досудебным претензиям
Предприятия находятся в постоянном процессе отстаивания своих интересов, поэтому судебные и предсудебные тяжбы не редкость. Существует высокая вероятность того, что по части исковых требований и претензий к предприятию придётся произвести выплаты. На сумму предполагаемых выплат формируется резерв по судебным и досудебным претензиям.
- Сумма резерва
На основании бухгалтерской справки за подписью ответственного лица формируется резерв по судебным и досудебным претензиям. Бухгалтерская справка формируется на основании отчёта юриста предприятия, в котором формируется перечень судебных и предсудебных тяжб, где предприятие выступает как ответчик. Юрист с ссылкой на исковые требования и не вступившие в законную силу судебных решений, определяет суммы, подлежащие оплате, с учётом вероятности проигрыша данных дел. На сумму вероятных проигрышей судебных и предсудебных требований формируется резерв по судебным и досудебным претензиям в периоде формирования данной справки. Сумма резерва уменьшает финансовый результат предприятия за период. В случае последующего выигрыша дела сумма резерва уменьшается, а финансовый результат увеличивается за отчетный период также на эту же сумму. В случае проигрыша дела формируется кредиторская задолженность на данную сумму задолженности и начисление резерва прекращается. Если в течение 3 лет кредиторская задолженность не выплачивается, то она списывается с баланса на основании приказа о списании задолженности, финансовый результат увеличивается.
Резерв по отпускам работников
Каждый работник имеет право на отпуск от 28 календарных дней в году. По истечении каждого отработанного работником месяца у предприятия возникает обязательство перед работником предоставить отпуск от 2 дней. Сумма отпускных формируется как среднедневная зарплата работника на количество предоставленных дней отпуска. В связи с тем, что у предприятия ежемесячно возникает обязательство о предоставлении сумм отпускных, необходимо сформировать на данную сумму обязательств резерв.
- Сумма резерва
На основании бухгалтерской справки за подписью ответственного лица формируется резерв. Бухгалтерская справка формируется на основе «Отчёта по отпускам», в котором указываются все работники предприятия, их среднедневная зарплата и их количество не отгулянных дней отпуска. Делается расчёт резерва на всю сумму задолженности предприятия, уменьшая финансовый результат. Когда работник уходит в отпуск, то ему начисляются отпускные за счёт сокращения резерва. Если работник не уходит в отпуск, то начисленный резерв увеличивается (до момента когда работник уйдёт в отпуск), финансовый результат предприятия уменьшается.
Резерв по гарантированным обязательствам и браку
Предприятия согласно договорам поставки с контрагентами или по общим требованиям Закона о защите прав потребителей обязано оказать гарантийные обязательства по поставленной продукции. Суммы по ремонту, замены барака в рамках гарантийных обязательств оплачиваются за счет поставщика. Можно говорить, что при каждой отгрузки продукции у предприятия возникает обязательство перед покупателем по возможному ремонту или замене выявленного брака. На сумму возможных обязательств необходимо сформировать резерв.
- Сумма резерва
На основании бухгалтерской справки за подписью ответственного лица формируется резерв. Бухгалтерская справка формируется на основе «Отчёта по предоставленным гарантийным обязательствам», в котором указывается вид продукции и суммы ремонта (по себестоимости), оказанных в течение прошлого периода (обычно год), указывается сумма отгруженной каждого вида продукции за период. Делается расчёт доли брака к отгруженной продукции в денежном выражении. Данный отчёт формируется ежемесячно (ежеквартально, ежегодно, в зависимости от учётной политики) Эта доля умножается на сумму выручки отчетного периода, так определяется сумма резерва, которая уменьшает финансовый результат предприятия. В случае возникновения претензий покупателя, затраты на ремонт осуществляются за счет резерва. В случае уменьшения доли брака, или отсутствия выявленного брака, по какому-либо виду продукции — сумма резерва уменьшается или вовсе не начисляется, финансовый результат предприятия увеличивается.
Резерв под обесценение активов
Остаточная стоимость запасов материалов, незавершенного производства, готовой продукции и товаров на складе может не соответствовать текущим рыночным ценам, быть выше рыночных цен. В связи чем стоимость активов, отраженных на балансе предприятия, не будет соответствовать ожидаемым экономическим выгодам. У предприятия возникает обязательство скорректировать (снизить) суммы активов за счет резерва.
- Сумма резерва
На основании бухгалтерской справки за подписью ответственного лица формируется резерв. Бухгалтерская справка формируется на основе «Отчёта оценки активов предприятия», которая делается ответственным лицом с приложенными к отчёту документов (справочные данные, счета на оплату на однородные товары или материалы, копий первичных документов (по котором были оприходованы активы), заключений о выявленном моральном и физическом износе оборудования). В отчёте указывается текущая остаточная цена актива, рыночная цена актива, рассчитывается разница по каждому виду актива между остаточной и рыночной стоимостью. На сумму расхождений формируется резерв, уменьшается финансовый результат. Если цена на актив в последующем вырастит, то резерв уменьшается, финансовый результат увеличивается. В случае реализации данных активов, резерв по данному виду активов прекращается за счет финансового результата. Финансовый результат или увеличивается в результате списания актива, если резерв предприятия был завышен, или уменьшается, если резерв был занижен, или не изменится (резерв соответствовал рыночной ситуации).
Резерв под обесценение финансовых вложений
Предприятия могут открывать дочерние компании, входить в долю иных компаний, приобретать на рынке ценные бумаги (облигации, акции и прочие производные финансовые инструменты). Стоимость на рынке на них может сильно упасть, что потребует от предприятия начисление резерва для соответствия ожидаемым экономическим выгодам.
- Сумма резервов
На основании бухгалтерской справки за подписью ответственного лица формируется резерв. Бухгалтерская справка формируется на основе «Справки стоимости финансовых вложений» с приложенными копиями первичных документов об оприходовании данных финансовых вложений, о текущей рыночной стоимости или отсутствия возможности реализации данных финансовых бумаг. В отчете указывается текущая балансовая стоимость финансовых вложений, рыночная стоимость, разница в оценке. На суммы разницы формируется резерв по каждому виду финансовых вложений, финансовый результат предприятия уменьшается. В случае реализации данных финансовых вложений, резерв по данному виду финансовых бумаг прекращается за счет финансового результата. Финансовый результат или увеличивается в результате сделки, если резерв предприятия был завышен, или уменьшается, если резерв был занижен, или не изменится (резерв соответствовал рыночной ситуации).
Резерв в финансовом учёте
В финансовом учете резерв всегда имеет кредитовое сальдо и может относиться к части акционерного капитала, обязательству по оценочным требованиям или контрактиву для безнадежных счетов.
В некоммерческом учете «операционный резерв» — это неограниченные денежные средства, доступные для поддержания организации, и советы директоров некоммерческих организаций обычно указывают цель поддержания операционных денежных средств в течение нескольких месяцев или процента от их годового дохода, называемого коэффициентом операционного резерва[5].
Существуют различные типы резервов, используемых в финансовом учете, такие как резервы капитала, резервы доходов, обязательные резервы, реализованные резервы, нереализованные резервы.
Резервы собственного капитала создаются из нескольких возможных источников:
- резервы, созданные за счет взносов акционеров, наиболее распространенными примерами которых являются:
- ― резервный фонд (согласно требованиям многих законодательств должен быть сформирован в процентах от уставного капитала);
- ― добавочный капитал (сумма, уплачиваемая акционерами за акции, превышающие их номинальную стоимость. В рамках увеличения капитала за счет премии за акции большая часть прироста капитала помещается в резерв капитала, в то время как подписной капитал увеличивается на минимальную величину. Это связано с тем, что первоначальные убытки покрываются резервом капитала. Если бы увеличение капитала осуществлялось полностью или в значительной степени за счет увеличения подписного капитала, собственный капитал мог бы легко упасть ниже подписанного капитала из-за убытков[6]).
- резервы, созданные из прибыли, особенно нераспределенной прибыли, т.е. накопленной бухгалтерской прибыли, или, в случае некоммерческих организаций, операционной прибыли. Однако прибыль может быть распределена и на другие виды резервов, например:
- ― резервный капитал (многие законы требуют создания фонда в процентах от прибыли);
- ― резерв под вознаграждение (использован в дальнейшем для выплаты премий сотрудникам или руководству);
- ― резерв по курсовым разницам (возникает при консолидации юридических лиц с разными валютами в отчетности).
Резерв ― это прибыль, полученная компанией, когда определенная ее сумма возвращается в бизнес, что может помочь бизнесу в тяжелые дни. Резерв не является активом, дебетовым сальдо. Резерв – это всегда пассив. Нераспределенная прибыль ― пассив. Если фирма хочет обозначить часть нераспределенной прибыли как резерв для реинвестирования, то эта маркировка не вредит, но и не делает ничего для того, чтобы сделать активы, ликвидные или иные, доступными на любой день.
Источники
- ↑ Учет резервов предстоящих платежей//Большой бухгалтерский словарь : 10 000 терминов / Авт. и сост.: М. Ю. Агафонова и др.; Под ред. А. Н. Азрилияна ― М.: Ин-т новой экономики, 1999. ― 569 с. ― ISBN 5-89378-003-5
- ↑ КПМГ. МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности, подготовленное КПМГ. — М.: Альпина Паблишер, 2014. — С. 879-956. — 2832 с. — ISBN 978-5-9614-4604-3.
- ↑ PwC. Учебное пособие АССА ДипИФР. — 2022. — С. 293-309.
- ↑ п.6//Приказ Минфина России от 30 мая 2018 г. N 124н "Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах" (с изменениями и дополнениями)
- ↑ Archived copy . Дата обращения: 29 марта 2012. Архивировано 22 ноября 2009 года.
- ↑ Böcskei E – Vértesy L. – Bethlendi A. (2020). «The Accounting and Legal Issues of Capital Reserve, with Particular Emphasis on Capital Increase by Share Premium - Public Finance Quarterly Archive Articles» (en-GB). doi:10.35551/pfq_2020_2_5.